«Ликвидационный баланс организации и порядок его составления» Министерство образования и науки РФ Федеральное агентство по образованию Государственное образовательное учреждение Высшего профессионального образования Всероссийский заочный финансово-экономический институт Филиал в г. Туле По дисциплине «Бухгалтерская (финансовая) отчетность» на тему «Ликвидационный баланс организации и порядок его составления» Выполнила студентка 4 курса Факультета Учетно-статистического Специальности БУА и А Группы вечерней Жукова Ольга Игоревна № л. д. 05 убд 12279 Проверила Зайцева Л.А. Тула – 2009 План курсовой работы: Введение….………………………………………..….…………………….3 1. Основная часть…………………………………………………………..6 1.1. Теоретическая часть……………………………………………………6 1.2. Практическая часть…………………..…………………………………28 Заключение…………………………………………………………………..46 Список использованной литературы……………………………………….47 Приложения…………………………………………………………………..48 Введение В условиях кризиса в Российской Федерации, как и во всем мире, большое количество предприятий, по тем или иным причинам, попадают в такое положение, когда они не могут удовлетворить требований кредиторов по денежным обязательствам, поэтому рассмотрение темы ликвидационного баланса организации в настоящее время я считаю актуальной. В подобном случае, запускается государственный механизм урегулирования требований кредиторов и исправления финансового состояния предприятия. Документальное оформление этого процесса носит несколько иной характер, чем повседневный бухгалтерский учет. Ликвидация предприятия – длительный и сложный процесс, в котором необходимо участие бухгалтера. Особенности бухгалтерского баланса на несостоятельном предприятии более всего проявляются при ликвидации должника-банкрота. Известно, что в процессе ликвидации организации происходит формирование конкурсной массы (имущественного комплекса) организации должника и определяется вся совокупность предъявляемых к предприятию требований кредиторов, после чего производится погашение предъявленных претензий кредиторов за счет конкурсной массы организации-банкрота. Результат каждого этапа ликвидации организации должен найти отражение в промежуточном и окончательном ликвидационных балансах. Ликвидационный баланс - отчетный баланс, характеризующий имущественное состояние ликвидируемого предприятия на дату, с которой оно прекращает свое существование как юридическое лицо. Показывает величину и источники средств, а также состояние расчетов предприятия после окончания ликвидационного периода, в течение которого оно должно было взыскать дебиторскую задолженность и погасить свои обязательства перед кредиторами и банками. Промежуточный ликвидационный баланс это баланс, который составляется перед тем, как удовлетворять требования, предъяв­ленные кредиторами в срок, установленный ликвидационной комиссией. Составление ликвидационного баланса обязательно проводится после инвентаризации. По окончании срока расчетов с кредиторами ликвидационная комиссия осуществляет составление промежуточного ликвидационного баланса. Составление промежуточного ликвидационного баланса своим порядком не отличается от составления квартального или годового баланса. О составлении промежуточного ликвидационного баланса нужно уведомить налоговую инспекцию. Далее в моей курсовой работе будет рассмотрено подробное описание процедуры составления ликвидационного баланса. Основой для составления промежуточного ликвидационного баланса организации должен послужить бухгалтерский баланс на последнюю отчетную дату, предшествующую открытию конкурсного производства. Промежуточный ликвидационный баланс составляется после окончания срока предъявления требований кредиторами и должен содержать сведения о составе имущества ликвидируемого юридического лица, перечне предъявленных требований, а также о результатах их рассмотрения. Основная цель создания промежуточного ликвидационного баланса, это отражение справедливой стоимости имущества организации-должника, за счет которого будут покрываться требования кредиторов. Баланс любого несостоятельного предприятия имеет характерный отличительный признак – при символических суммах денежных средств на расчетном счете и в кассе значительные суммы помещены в кредиторскую и дебиторскую задолженности. При составлении ликвидационного баланса необходимо соблюдать требования, установленные Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденным приказом Минфина России от 6 июля 1999 года №43н . Объектом исследования в моей работе является ликвидационный баланс предприятия, а предметом – методы его составления. Целью выполнения работы является описание порядка и методов составления ликвидационного баланса, раскрыть понятие, цель и назначение ликвидационного баланса; пояснить ход процедуры его составления; Задача данной работы проанализировать и обобщить информацию по данной теме, рассмотреть законодательные акты по этому вопросу и сделать необходимые выводы. 1. Основная часть 1.1. Теоретическая часть Общие принципы составления ликвидационного баланса Общие правовые нормы, устанавливающие механизм прекращения деятельности, изложены в части первой Гражданского кодекса РФ (ст. 57—65), а более конкретные, относящиеся к той или иной организационно-правовой форме, — в законах о них. Так, реорга­низация и ликвидация акционерных обществ регулируется главой II федерального закона «Об акционерных обществах» от 26.12.95 г. № 208-ФЗ, обществ с ограни­ченной ответственностью — главой V Федерального закона «Об об­ществах с ограниченной ответственностью» от 08.02.98 г. № 14-ФЗ. Ликвидация юридического лица влечет его прекращение без перехода прав и обязанностей в порядке правопреемства к другим лицам. Нормами Гражданского кодекса предусмотрены два вида ликвидации: по решению участников либо органа юридического лица, уполномо­ченного на то учредительными документами (добровольная лик­видация), и по решению суда (принудительная ликвидация). Ос­нованиями для принятия решения о добровольной ликвидации могут быть: истечение срока, на который было создано юридическое лицо; достижение цели, ради которой оно создано; наличие конфликта интересов участников, невозможность при­нимать легитимные решения; наступление обстоятельств, влекущих необходимость ликвида­ции в соответствии с действующим законодательством. Кроме указанных оснований, решение о ликвидации может быть также продиктовано экономическими причинами, что в настоящее время наиболее распространено. Это наличие или ожидание убытков от основной деятельности, утрата значи­тельной части активов в результате чрезвычайных ситуаций и др. Также решение о ликвидации может быть вызвано психологическими факторами (нежелание участников орга­низации вести совместный бизнес). Перечень оснований для принятия судом решения о принуди­тельной ликвидации приведен в ст. 61 и 65 ГК РФ. Он включает: наличие допущенных при создании юридического лица грубых нарушений закона, если эти нарушения носят неустранимый ха­рактер; осуществление юридическим лицом деятельности без надлежа­щего разрешения (лицензии) либо деятельности, запрещенной законом, либо с иными неоднократными или грубыми нарушени­ями закона или иных правовых актов; систематическое осуществление общественной или религиоз­ной организацией (объединением), благотворительным или иным фондом деятельности, противоречащей его уставным целям; признание юридического лица несостоятельным (банкротом); иные случаи, предусмотренные ГК РФ. Процедура ликвидации предусматривает особый порядок удовлетворения требований кредиторов юридического лица, установленный ст. 64 ГК РФ. Ликвидационная комиссия организации выявляет кредиторов и письменно уведомляет каждого из них о ликвидации организации. На основании статьи 63 ГК РФ срок, в течение которого кредиторы могут предъявить свои требования, не может быть меньше двух месяцев с того момента, когда было опубликовано сообщение, что данное юридическое лицо ликвидируется. Ликвидационная комиссия определяет порядок погашения задолженно­сти перед кредиторами. Очередность удовлетворения требований кредиторов Очередность удовлетворения требований кредиторов установлена статьей 64 ГК РФ: · в первую очередь удовлетворяются требования граждан, перед которыми ликвидируемое юридическое лицо несет ответственность за причинение вреда жизни или здоровью, путем капитализации соответствующих повременных платежей; · во вторую очередь производятся расчеты по выплате выходных пособий и оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, в том числе по контракту, и по выплате вознаграждений по авторским договорам; · в третью очередь удовлетворяются требования кредиторов по обязательствам, обеспеченным залогом имущества ликвидируемого юридического лица; · в четвертую очередь погашается задолженность по обязательным платежам в бюджет и во внебюджетные фонды; · в пятую очередь производятся расчеты с другими кредиторами в соответствии с законом. Задолженность перед кредиторами первых четырех очередей погашается после утверждения промежуточного ликвидационного баланса, а перед кредиторами пятой очереди - по истечении месяца со дня его утверждения. Ликвидационная комиссия должна рассчитываться с каждой следующей очередью кредиторов только после того, как удовлетворит требования предыдущей. По общему правилу требования кредиторов должны удовлетворяться денежными средствами организации. В соответствии с пунктом 3 статьи 63 ГК РФ в случае если у организации недостаточно денежных средств для удовлетворения требования кредиторов, то ликвидационная комиссия должна продать ее имущество с публичных торгов. Данный порядок реализации имущества установлен Федеральным законом от 21 июля 1997 года №119-ФЗ «Об исполнительном производстве» и осуществляется в следующей очередности. Перед продажей имущества ликвидационная комиссия оценивает его по рыночной стоимости или привлекает независимого оценщика, затем оно реализуется специализированной организации. Недвижимое имущество продают на торгах, которые подготавливают и проводят организации, имеющие право совершать сделки с недвижимостью. Заявку на проведение торгов подает ликвидационная комиссия, к которой прилагаются все необходимые документы, подтверждающие право собственности ликвидируемой организации на объект недвижимости. Ликвидационная комиссия должна принять решение об очередности реализации активов организации исходя из экономической целесообразности. Операции по выбытию имущества облагаются всеми установленными налогами. Полученные денежные средства поступают в кассу организации или на его расчетный счет, после этого продолжается процесс расчетов с кредиторами. В случае если имущества организации не хватает для полного расчета с кредиторами, ликвидационная комиссия должна обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании организации банкротом. На основании пункта 78 Положения по бухгалтерскому учету и отчетности непогашенные суммы дебиторской задолженности списываются на финансовые результаты организации как внереализационные расходы на основании проведенной инвентаризации, при наличии письменного обоснования и распоряжения председателя ликвидационной комиссии. На основании пункта 5 статьи 63 ГК РФ после завершения расчетов с кредиторами ликвидационная комиссия составляет ликвидационный баланс, который утверждается учредителями (участниками) юридического лица или органом, принявшими решение о ликвидации юридического лица. В случаях, установленных законом, ликвидационный баланс утверждается по согласованию с уполномоченным государственным органом. По ликвидационному балансу можно судить об имуществе, которое перейдет к учредителям. Ликвидационный баланс составляется, так же как и промежуточный ликвидационный баланс, утверждается учредителями (участниками) юридического лица и согласовывается с регистрирующим (налоговым) органом. Передав в налоговую инспекцию ликвидационный баланс, организация снимается с налогового учета. Ликвидационный баланс может быть как прибыльным для учредителей, которые получают дополнительный доход от ликвидации активов, либо убыточным, когда убытки покрываются за счет уставного капитала. Состав ликвидационного баланса Окончательный ликвидационный баланс отражает активы, оставшиеся после окончания всех расчетов ликвидируемого юридического лица, которые ликвидационная комиссия должна передать учредителям организации. Промежуточный ликвидационный баланс содержит: · полные сведения о составе активов и пассивов организации; · стоимость всего имущества, которым располагает организация; · полные сведения о дебиторской и кредиторской задолженностях. Перечень всех предъявленных кредиторами требований нужно привести отдельно в приложении к балансу, при этом необходимо указать результаты их рассмотрения ликвидационной комиссией. Хотя промежуточный ликвидационный баланс (в отличие ликвидационного баланса) составляется до удовлетворения требований кредиторов, в нем, на основании пункта 2 статьи 63 ГК РФ, будут отражаться суммы долгов, предъявленных и списанных как до, так и после истечения срока, установленного ликвидационной комиссией. Отражать в ликвидационном балансе кредиторскую задолженность, которая полностью погашена на стадии составления промежуточного ликвидационного баланса за счет имеющихся денежных средств (без продажи имущества) не нужно. Когда промежуточный ликвидационный баланс составлен, он утверждается учредителями и (участниками) организации. Ликвидационный баланс согласовывают с органом, который зарегистрировал данное юридическое лицо. Для этого в налоговую инспекцию представляют Уведомление о составлении промежуточного ликвидационного баланса юридического лица с приложением самого баланса. Форма Уведомления утверждена постановлением Правительства РФ от 19 июня 2002 года №439. Итак, ликвидационный баланс имеет свои отличительные черты: · Ликвидационный баланс является инвентарным, то есть формируется по данным инвентаризации, · Как правило, не содержит остатков по регулирующим (02, 05, 14, 16, 42, 59, 63) и бюджетно-распределительным (96, 97, 98) счетам бухгалтерского учета ввиду ограниченности периода существования организации, · Способы оценки статей актива ликвидационного баланса могут отличаться от установленных в ст. 11 Закона «О бухгалтерском учете», поскольку в процессе ликвидации определяется та стоимость имущества, которая позволит пользователям отчетности с максимальной точностью рассчитать наиболее вероятное изменение собственных финансовых результатов вследствие ликвидации экономически связанного с ними лица, · В ликвидационном балансе применяется иная группировка статей пассива и актива, соответствующая фактической степени ликвидности имущества и установленному порядку удовлетворения требований кредиторов. Промежуточный ликвидационный баланс содержит сведения о составе имущества, в него включаются: 1. перечень зданий и сооружений с указанием инвентарного номера объекта, наименования объекта и его местонахождения, года ввода в эксплуатацию, фактического износа, остаточной стоимости; 2. перечень машин, оборудования и других основных средств с указанием инвентарного номера объекта, наименования объекта и его местонахождения, марки, года ввода в эксплуатацию, фактического износа, остаточной стоимости, 3. перечень объектов незавершенного капитального строительства и неустановленного оборудования с указанием наименования объекта и его местонахождения, года начала строительства, фактически выполненного объема, балансовой стоимости, 4. перечень долгосрочных финансовых вложений с указанием долгосрочных финансовых вложений и стоимости по активу баланса, перечень нематериальных активов с указанием нематериальных активов и стоимости по активу баланса; 5. перечень запасов, затрат, денежных средств и других финансовых запасов, затрат, денежных средств и других финансовых активов с указанием производственных запасов, животных на выращивании и откорме, незавершенного производства, расходов будущих периодов, готовой продукции, товаров, НДС по приобретенным ценностям, прочих запасов и затрат, денежных средств, расчетов и прочих активов; в том числе указываются товары отгруженные; расчеты с дебиторами за товары, работы и услуги, по векселям полученным, с дочерними организациями, с бюджетом, с персоналом, по прочим операциям, с прочими дебиторами; авансы, виданные поставщиками и подрядчиками; краткосрочные финансовые вложения; денежные средства: касса, расчетные счета, валютные счета; перечень требований, предъявленных кредиторами ликвидируемому юридическому лицу, с указанием наименования кредитора (в порядке очередности), суммы задолженности, решения об удовлетворении. Для принятия решения ликвидационной комиссией, промежуточный ликвидационный баланс отражает: полные сведения о составе активов и пассивов организации, стоимость всего имущества, которым располагает организация, полные сведения о дебиторской и кредиторской задолженностях. Промежуточный баланс, в отличие от ликвидационного, составляется до удовлетворения требований кредиторов, тем не менее, в нем содержатся сведения о составе имущества ликвидируемого юридического лица, о размерах кредиторской задолженности и сведения о результатах рассмотрения требований кредиторов (п. 2 ст. 63 ГК РФ). Промежуточный ликвидационный баланс является ключевым бухгалтерским документом предприятия-банкрота, поскольку в нем отражены все активы предприятия, составляющие его конкурсную массу, а также результаты рассмотрения требований кредиторов. При этом конкурсная масса - это не только имущество, имеющееся на момент открытия конкурсного производства, но и выявленное в процессе его проведения. Промежуточный баланс составляется на дату открытия конкурсного производства в целях отражения имущественного положения предприятия до начала реализации его активов и производства каких-либо расходов ликвидационной комиссией. При этом промежуточный баланс должен отражать результаты рассмотрения требований кредиторов, следовательно, составление его возможно не ранее закрытия реестра требований кредиторов, т. е. не ранее истечения срока, установленного конкурсным управляющим для предъявления претензий. В течение этого периода проводятся инвентаризация и оценка имущества должника, имевшегося на момент банкротства. В ходе инвентаризации проводится анализ сделок по отчуждению активов, и начинается работа по оспариванию сделок, противоречащих Закону. Как правило, ликвидационная комиссия участвует во множестве судебных дел, связанных с возвратом активов из незаконного владения, взысканием процентов и штрафов по непогашенной своевременно дебиторской задолженности, положительный исход которых может существенно увеличить конкурсную массу и изменить перспективы погашения требований кредиторов. В то же время кредиторы в случае несогласия с суммой долга, признанной ликвидационной комиссией, могут подать иск в арбитражный суд. В связи с чем исходя из Положения по бухгалтерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" (ПБУ 8/98), утвержденного приказом Минфина России от 25.11.98 N 57н, последствия рассмотрения этих исков в арбитраже должны найти свое отражение в промежуточном ликвидационном балансе. При этом условный актив может быть оценен по доступной информации экспертным путем или по стоимости сделки, в результате которой он был отчужден; а условное обязательство - исходя из обоснованности каждого из выдвинутых денежных или имущественных требований кредиторов и существующей практики рассмотрения аналогичных исков. Последствия по каждому конкретному иску должны быть раскрыты в пояснительной записке. Промежуточный ликвидационный баланс хотя и должен составляться по состоянию на дату открытия конкурсного производства, но технически это происходит на три-четыре месяца позже, т.е. возникает необходимость учесть события, произошедшие после отчетной даты, как это позволяет Положение по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" (ПБУ 7/98), утвержденное приказом Минфина России от 07.02.02. К данным событиям могут относиться: - признание пеней и штрафных санкций в пользу кредиторов по неисполненным предприятием-банкротом договорам; - списание просроченных долгов; - поступление активов в результате следственных действий или судебных разбирательств. Входящие остатки переносятся из баланса должника на последнюю отчетную дату или из последнего сданного в налоговые органы баланса. В промежуточном ликвидационном балансе не должно быть деления дебиторской задолженности и обязательств на краткосрочные и долгосрочные, поскольку с момента открытия конкурсного производства срок исполнения всех обязательств считается наступившим, и период их обращения всегда будет менее 12 месяцев (срок конкурсного производства в общем случае не может превышать одного года). По каждому показателю промежуточного ликвидационного баланса должны быть данные за два отчетных периода, причем они будут в некоторой степени несопоставимы, так как обязательства сгруппированы не по срочности погашения, а в зависимости от установленной Законом очередности их погашения. Следовательно, данные за период, предшествующий отчетному, подлежат корректировке. Активы отражают по стоимости, реальной к взысканию или реализации, что должно быть подтверждено актом оценки или отчетом независимого оценщика. При стоимостной оценке активов в целях составления промежуточного баланса необходимо учесть положения ПБУ 7/98, позволяющие дать наиболее объективную картину имущественного положения предприятия. Например, если продажа части активов показала, что расчет цены реализации не был обоснован, то необходимо пересмотреть результаты оценки. Ценные бумаги отражаются с учетом котировок. Дебиторская задолженность, нереальная к взысканию, не учитывается в промежуточном ликвидационном балансе. Однако впоследствии ликвидационная комиссия должна принять все возможные меры для ее взыскания (судебный и досудебный порядок) до получения акта судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания или появления обстоятельств, делающих предъявление иска невозможным. Следует организовать внесистемный учет задолженности для обеспечения полноты взыскания. Жизненно важные для региона объекты коммунальной и социальной инфраструктуры не включаются в конкурсную массу, и на них не может быть обращено взыскание в погашение кредиторской задолженности. Следовательно, данные объекты не должны включаться в промежуточный баланс независимо от момента передачи их местным органам власти. Необходимо выяснить наличие и состояние банковских счетов предприятия и закрыть все из них кроме одного, выступающего в качестве основного счета должника в ходе конкурсного производства. В ходе инвентаризации выявляются ценности, учитываемые на забалансовых счетах. Это имущество передается владельцам, а забалансовые счета закрываются после расторжения соответствующих договоров. Подготавливая документы к составлению ликвидационного баланса, необходимо провести анализ финансового состояния предприятия на стадии его ликвидации, чтобы иметь возможность принять все меры к погашению задолженностей. Формирование актива промежуточного ликвидационного баланса. В соответствии со ст. 131 Федерального закона «О несостоятельности (банкротстве)» в конкурсную массу включается все имущество должника, имеющееся на момент открытия конкурсного производства и выявленное в ходе конкурсного производства. Из имущества должника, которое составляет конкурсную массу, исключается имущество, изъятое из оборота, имущественные права, связанные с личностью должника, в том числе права, основанные на имеющейся лицензии на осуществление отдельных видов деятельности, а также иное предусмотренное настоящим Федеральным законом имущество. Процесс формирования актива (конкурсной массы) промежуточного ликвидационного баланса и последующий анализ, направленный на выявление имущества, способного дать реальные денежные средства для покрытия долгов организации-должника, проходят в несколько этапов. На первом этапе определение актива промежуточного ликвидационного баланса осуществляется путем очистки имущественного потенциала организации от статей баланса, отражающих имущество, не принадлежащее ему на праве собственности, имущество, потерявшее стоимостную оценку вследствие открытия конкурсного производства, и т. д. При формировании актива промежуточного ликвидационного баланса большое внимание уделяется нематериальным активам, поскольку процесс их реализации и преобразования в денежную форму для целей конкурсного производства связан с рядом ограничений. Аннулированию подвергаются отдельные объекты нематериальных активов (товарные знаки и знаки обслуживания и др.). Организационные расходы, т. е. расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами вкладами участников (учредителей) вкладами в уставный (складочный) капитал, а также деловая репутация организации должны быть аннулированы и списаны на убытки организации из-за потери их стоимости в связи с прекращением деятельности организации ввиду ее банкротства. Из состава финансовых вложений подлежат исключению те виды активов организации-должника, которые не смогут принести доход при распродаже имущества организации. К ним относятся: стоимость собственных акций, выкупленных у акционеров (они должны быть исключены, т. е. списаны на убытки организации); имущество, являющееся вкладом в совместную деятельность. Особое внимание при формировании актива промежуточного ликвидационного баланса организации-должника требует дебиторская задолженность. В ее составе необходимо выявить безнадежную дебиторскую задолженность, которая в дальнейшем должна быть исключена из состава актива промежуточного ликвидационного баланса. Основой для формирования актива (конкурсной массы) промежуточного ликвидационного баланса служит все имущество (активы) должника, представленное в бухгалтерском балансе. Однако зачастую бухгалтерские документы отражают не все имущество должника из-за преднамеренных и непреднамеренных нарушений в учете. Поэтому следующим шагом при формировании актива промежуточного ликвидационного баланса организации-должника является проведение инвентаризации имущества. Инвентаризации, однако, не всегда позволяет выявить реальную конкурсную массу. Дополнительными источниками достоверной информации о реальном имуществе организации-должника являются сведения государственной налоговой инспекции, регистрационной палаты и другие источники. Следующий этап формирования актива промежуточного ликвидационного баланса — переоценка выявленного в ходе инвентаризации имущественного комплекса организации-должника, то есть определение его рыночной стоимости. Процесс формирования актива (конкурсной массы) промежуточного ликвидационного баланса организации-должника представляет собой сложный процесс, использующий не только методику его определения (методы переоценки и анализ статей баланса организации). При этом необходим еще и качественный анализ, направленный на оценку возможности организации-должника оплатить долги. Такой анализ тесно связан с процессом формирования пассива промежуточного ликвидационного баланса и включает оценку кредиторской задолженности, задолженности банкам и другим кредитным учреждениям и собственного капитала организация. Формирование пассива промежуточного ликвидационного баланса. Как уже было сказано, бухгалтерские документы не всегда отражают всю сумму обязательств ликвидируемой организации, поэтому проведение инвентаризации обязательств организации-должника становится важной задачей бухгалтера при формировании пассива промежуточного ликвидационного баланса. Процесс проведения инвентаризации обязательств организации несколько отличается от процесса инвентаризации актива. Так, первым шагом на пути выявления всей совокупности обязательств организации-должника становится опубликование в печати сообщения об его ликвидации, в котором оговаривается срок (не менее 2 месяцев со дня опубликования), в течение которого кредитор может предъявить претензии предприятию-должнику. Одновременно с этим конкурсный управляющий на основе имеющейся информации об обязательствах организации-должника обязан разослать уведомления каждому кредитору с указанием суммы обязательств организации-должника перед ним и просьбой предоставить заверенные копии документов, подтверждающие задолженность организации-должника перед кредитором. Выявленные в ходе инвентаризации неучтенные обязательства организации-должника перед кредиторами, подтвержденные соответствующими документами, должны быть восстановлены на счетах бухгалтерского учета. Следующий шаг — проведение группировки обязательств организации-должника для целей конкурсного производства. Предъявленные претензии кредиторов к должнику группируются по степени очередности. Составляется реестр требований кредиторов. Вне очереди покрываются обязательства, связанные с рассмотрением дела о несостоятельности, включая расходы по экспертизе, выплате вознаграждения конкурсному управляющему и др. Собственный капитал промежуточного ликвидационного баланса организации-должника не претерпевает значительных изменений по сравнению с бухгалтерским балансом и представляется уставным, добавочным и резервным капиталами, а также нераспределенной прибылью, убытками прошлых лет и отчетного периода, т.е. конкурсного производства. После проведенной корректировки актива и пассива бухгалтерского баланса, формирующей требования кредиторов и конкурсной массы организации-должника, за счет которой будут покрываться предъявленные претензии кредиторов, происходит составление промежуточного ликвидационного баланса. Специфические черты учета некоторых хозяйственных операций В кризисном состоянии предприятия роль учета затрат резко увеличивается. Действующее финансовое законодательство не содержит специальных указаний по бухгалтерскому учету и налогообложению операций, связанных с процедурами банкротства. Поэтому организации отдельных отраслей, в отношении которых предпринимаются процедуры банкротства, самостоятельно выбирают приемлемые для них варианты учета затрат: · на уплату государственной пошлины, хранение имущества и уведомление кредиторов о месте и времени судебного заседания; · на публикации о признании должника банкротом, о торгах и др.; · на вознаграждение управляющему, созыв и проведение собраний кредиторов; · на проведение торгов; · на оплату услуг оценщиков и иных специалистов, привлекаемых конкурсным управляющим в соответствии со ст. 102 Федерального закона “О несостоятельности (банкротстве)” для инвентаризации и оценки имущества. Учет затрат, связанных с процедурами банкротства, осуществляется в соответствии с действующими нормативными актами. Среди них: 1. Федеральный закон “О бухгалтерском учете”. 2. Постановление Правительства РФ от 5 августа 1992 г. № 552 “Об утверждении Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли”. 3. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкция по его применению, утвержденные приказом Министерства финансов СССР № 56 от 1 ноября 1991 г. 4. Положения по бухгалтерскому учету. 5. Другие нормативные акты, регулирующие бухгалтерский учет и налогообложение хозяйственных операций. 6. Порядок удовлетворения требований кредиторов определяется ст. 106-111, 114 Федерального закона “О несостоятельности (банкротстве)”. Расходы на признание должника банкротом уменьшают налогооблагаемую прибыль организации-должника. Расходы на публикацию о признании должника банкротом связаны с исполнением судебного акта и включаются в состав судебных расходов в соответствии со ст. 89 АПК РФ. Поэтому эти должны быть отражены в порядке, предусмотренном для судебных расходов (п.15 Постановления Правительства РФ от 5 августа 1992 г. № 552), то есть по дебету сч. 80 “Прибыли и убытки”. Расходы на вознаграждение конкурсному управляющему в соответствии с п. 1 ст. 106 Федерального закона “О несостоятельности (банкротстве)” не являются судебными. Конкурсный управляющий выполняет функции руководителя должника, поэтому вознаграждение конкурсному управляющему должно учитываться по дебету счета 26 “Общехозяйственные расходы” в составе расходов на управление. После составления ликвидационного баланса, имущество, которое осталось у организации после всех расчетов с кредиторами, подлежит распределению между ее учредителями. Но сначала необходимо определить общую сумму капитала, которая будет распределяться. Для этого необходимо рассчитать размер чистых активов и сравнить их с уставным капиталом. Если уставный капитал меньше чистых активов, то «условный уставный» капитал доводится до размера чистых активов за счет стоимости оставшегося имущества. Имущество, которое осталось у организации после расчетов с кредиторами, подлежит распределению между участниками пропорционально их доле в уставном капитале организации. Если по данным ликвидационного баланса у организации осталась прибыль, то данная операция отражается проводкой (табл. 1.1.) Таблица 1.1. Отражение прибыли Корреспонденция счетов Содержание операции Дебет Кредит 99 84 субсчет «Нераспределенная прибыль отчетного года» Отражена прибыль отчетного года 84 субсчет «Нераспределенная прибыль отчетного года» 80 Прибыль организации зачислена в уставный капитал. Если по данным ликвидационного баланса у организации убыток, то он подлежит погашению за счет уставного капитала, при этом нераспределенный убыток прошлых лет переводится в состав убытков отчетного года. Отражение операций в бухгалтерском учете (таблица 1.2.) Таблица 1.2. Отражение уменьшения уставного капитала Корреспонденция счетов Содержание операции Дебет Кредит 84 субсчет «Нераспределенный убыток отчетного года» 84 субсчет «Непокрытый убыток прошлых лет» Непокрытый убыток прошлых лет переводится в состав убытка отчетного года 80 84 субсчет «Непокрытый убыток отчетного года» Уставный капитал уменьшен на непокрытый убыток отчетного года Таким образом, определяется реальная величина уставного капитала, которая будет распределена между учредителями организации. Начисление сумм, которые подлежат выплате учредителям юридического лица, отражаются записью (таблица 1.3.) Таблица 1.3. Проводки по выплате сумм учредителям Корреспонденция счетов Содержание операции Дебет Кредит 80 75 Отражена сумма уставного капитала организации, подлежащая распределению между учредителями (участниками) Распределение имущества между учредителями производится на основании акта, в котором должно быть указано, кому и что передано. Акт обязательно подписывают все участники организации, выплата долей участникам организации оформляется в учете соответствующей записью (таблица 1.4.) Таблица 1.4. Распределение имущества между учредителями Корреспонденция счетов Содержание операции Дебет Кредит 75 50,51 Выплачена участникам их доля уставного капитала Формирование окончательного ликвидационного баланса организации-банкрота. После того как ликвидационная комиссия закончила процесс расчетов с кредиторами за счет средств, полученных от реализации конкурсной массы или передачи собственности организации-банкрота кредитору, происходит формирование окончательного ликвидационного баланса организации-банкрота. По завершению расчетов с кредиторами ликвидационная комиссия составляет ликвидационный баланс, который утверждается общим собранием кредиторов, учредителями организации, согласовывается с органами, осуществившими государственную регистрацию данной организации. Окончательный ликвидационный баланс содержит информацию об итогах конкурсного производства, в том числе о неудовлетворенных требованиях кредиторов. Актив окончательного ликвидационного баланса на начало отчетного периода представляет собой актив промежуточного ликвидационного баланса организации, т. е. реальную конкурсную массу организации-должника. Учитывая, что окончательный ликвидационный баланс составляется после удовлетворения требований кредиторов, а, следовательно, после реализации конкурсной массы организации, итог актива окончательного ликвидационного баланса на конец отчетного периода будет равен нулю. Пассив окончательного ликвидационного баланса на начало отчетного периода представляет собой сведения: о капитале организации (нераспределенном убытке прошлых лет нераспределенных прибылях (убытках) отчетного периода, уставном капитале организации и т. д.); о предъявляемых претензиях кредиторов и прочее. Пассив на конец отчетного периода представлен убытками организации, сформировавшимися как до, так и после открытия конкурсного производства, а также неудовлетворенными претензиями кредиторов, оставшимися после полного распределения конкурсной массы организации-должника. Итог пассива окончательного ликвидационного баланса на конец отчетного периода (т. е. на момент ликвидации организации), как и актив баланса, должен быть равен 0. В процессе составления окончательного ликвидационного баланса в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета делаются следующие записи: Д 99 Прибыли и убытки — К субсчета 90-9 Прибыль (убыток от продаж) — списаны убытки от основной деятельности. Д 99 Прибыли и убытки — К субсчета 91-9 Сальдо прочих т доходов и расходов — списаны убытки от прочей деятельности; Д 99 Прибыли и убытки — К 80 Уставный капитал — зачислены в уставный капитал средства, оставшиеся после погашения обязательств при ликвидации организации-банкрота. Требования к бухгалтерской отчетности несостоятельного предприятия. В кризисных условиях понятие «достоверности» финансовой отчетности приобретает особую значимость. Оценку достоверности и соответствия отчетности нормативным актам, регулирующим бухгалтерский учет и отчетность в РФ дает аудитор (см.: Временные правила аудиторской деятельности в РФ, утвержденные Указом Президента РФ от 22 декабря 1993 г. № 2263). Поясним это положение. При признаках несостоятельности для бухгалтерии организации исключительно важным является то, что Федеральным законом «О бухгалтерском учете» определено, что основными задачами бухгалтерского учета являются: формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении; обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля соблюдения законодательства РФ при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью; предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости. Уровень соблюдения этих требований может повлиять на аудиторскую оценку достоверности бухгалтерской отчетности для точного знания об имущественном положении организации, осуществления контроля целесообразности хозяйственных операций и способности учета предотвращать «отрицательные» результаты. Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности, утвержденный Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ от 9 февраля 1996 г. (пп. 2.2, 2.3). обязывает аудитора выражать сомнение по поводу достоверности бухгалтерской отчетности, если в результате аудита обнаруживается, что имущественное и финансовое положение экономического субъекта таково, что существует серьезное сомнение по поводу возможности этого субъекта продолжить деятельность и исполнять свои обязательства в течение как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным периодом. Результатом этого, в первую очередь, является либо не полное или некорректное использование учетной политики организации, которая должна быть разработана согласно ПБУ 1/98 (см. п. 6), либо ее «неразумность». Так, допущение имущественной обособленности является важным для понимания реального финансового положения предприятия. Ложное банкротство одних предприятий при одновременном повышении рентабельности (лучше скрытой от учета) других предприятий и физических лиц достигается нарушением возмездных отношений между предприятием и его контрагентами, дочерними фирмами, кредиторами и собственниками, что означает фактическое нарушение имущественной обособленности. Допущение непрерывности деятельности важно для оценки активов предприятия. Оценка активов предприятия по исторической стоимости предполагает, что эти активы непрерывно превращаются в денежную составляющую в результате нормального функционирования предприятия. В ином случае активы следует оценивать по ликвидационной стоимости. Аудитор, следовательно, должен удостовериться, что данное предприятие скорее всего не испытает в текущем году существенного сокращения объемов или даже ликвидации, а показатели предприятия не подвергаются существенным искажениям из-за нерациональных отношений с контрагентами. Последние два допущения учетной политики (последовательность и временная определенность) требуют для своего безусловного проведения экономической стабильности, достаточного уровня платежеспособности предприятий, сбалансированность материальных и финансовых потоков. Таким образом, аудитор, оценивающий достоверность бухгалтерской отчетности предприятия, должен подтвердить, что финансовая отчетность не только адекватно реальности отражает допущения учетной политики, но и сама учетная политика не искажает экономического содержания хозяйственных фактов Очень плохие или очень хорошие показатели деятельности предприятия тоже являются одним из признаков ошибки или обмана. Также очевидно, что плохое финансовое состояние предприятия увеличивает вероятность авантюрных решений руководства. В российских, чаще всего неблагоприятных, условиях слишком сбалансированные показатели также могут породить сомнения в их достоверности. Итак, можно сказать, что вопросы достоверности бухгалтерской отчетности в российских условиях приобретают особую остроту, потому что в условиях экономического кризиса принципы бухгалтерского учета — допущения имущественной обособленности предприятия, непрерывности деятельности предприятия и другие — не могут быть реализованы в полной мере, что отражается на степени достоверности аналитического материала. 1. 2 Практическая часть Формирование ликвидационных балансов на примере компании ОАО «Лига», вид деятельности – производство одежды. 17 мая 2007 г. принято решение о принудительной ликвидации компании ОАО «Лига» и назначен конкурсный управляющий. 25 мая 2007 г. в средствах массовой информации опубликовано сообщение о признании компании ОАО «Лига» банкротом и определен срок заявлений требований кредиторов до 25 июля 2007 г. Остатки по счетам Главной книги на 17 мая 2007 г. приведены в табл. 2.1. Таблица 2.1 Остатки по счетам Главной книги компании ОАО «Лига» на 17.05.2007 г. Номер счета Наименование счетов Сумма, руб. 1 2 3 1 Основные средства 17 176 809 2 Амортизация основных средств 10 623 700 3 Доходные вложения в материальные ценности 470 301 4 Нематериальные активы 637 500 5 Амортизация нематериальных активов 191 250 7 Оборудование к установке 17 180 8 Вложения во внеоборотные активы 4 543 217 из них в строительство здания 4 035 038 9 Отложенные налоговые активы 25 600 10 Материалы 896 910 14 Резервы под снижение стоимости материальных ценностей 10 870 16 Отклонение в стоимости материальных ценностей 76 576 20 Основное производство 1 973 509 43 Готовая продукция 3 174 000 50 Касса 9 800 51 Расчетные счета 269 844 52 Валютные счета 1 753 940 57 Переводы в пути 57 760 58 Финансовые вложения 1 980 000 59 Резервы под обесценение финансовых вложений 336 000 60 Расчеты с поставщиками и подрядчиками 696 910 62 Расчеты с покупателями и заказчиками 1 245 813 66 Расчеты по краткосрочным кредитам и займам 579 600 67 Расчеты по долгосрочным кредитам и займам 8 129 500 68 Расчеты по налогами сборам 657 000 69 Расчеты по социальному страхованию и обеспечению 208 610 70 Расчеты с персоналом по оплате труда 579 473 Продолжение таблицы 2.1. 1 2 3 71 Расчеты с подотчетными лицами (дебиторская задолженность) 4 300 73 Расчеты с персоналом по прочим операциям 54 544 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами - 76-1 Расчеты с разными дебиторами 17 846 76-2 Расчеты с разными кредиторами 581 100 77 Отложенные налоговые обязательства 13 800 80 Уставный капитал 5 900 000 81 Собственные акции (доли) 1 113 000 82 Резервный капитал 2 385 000 83 Добавочный капитал 2 650 600 84 Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) 1 980 000 96 резервы предстоящих расходов 101 256 97 Расходы будущих периодов 193 890 98 Доходы будущих периодов 106 370 Итого 75 497 119 1. Формирование начального ликвидационного баланса. Хозяйственная деятельность компании ОАО «Лига» прекращается. На основе данных инвентаризации по состоянию на 17.05.2007 г. составляется начальный ликвидационный баланс. Инвентаризации, проводимая под контролем конкурсного управляющего, показала следующие результаты. Расхождений между учетными данными и фактическим наличием не выявлено в отношении основных средств, неустановленного оборудования, товаров в розничной торговле, денежных средств на счетах и в кассе, дебиторской и кредиторской задолженности. Записи по результатам проведенной инвентаризации представлены в таблице 2.2. Сумма обнаруженной недостачи отнесена на внереализационные расходы, поскольку руководители компании ОАО «Лига» не предприняли необходимых мер для обеспечения сохранности товаров на складе. Таблица 2.2 Оформление результатов инвентаризации перед составлением начального ликвидационного баланса компании ОАО «Лига» № п/п Содержание операции Корреспондирующие счета Сумма, руб. дебет кредит 11 Обнаружена недостача готовой продукции на складе 94 43 158,00 22 Отнесена сумма недостачи на внереализационные расходы 91-2 94 158,00 В табл. 2.3 представлен сформированный по данным учета и результатов инвентаризации на 17 мая 2007 г. начальный ликвидационный баланс. Таблица 2.3 Начальный ликвидационный баланс компании ОАО «Лига» Актив На начало отчетного года 1 2 1. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ Нематериальные активы 446 Основные средства 6553 Незавершенное строительство 4543 Доходные вложения в материальные ценности 470 Долгосрочные финансовые вложения 1644 Отложенные налоговые активы 26 Прочие внеоборотные активы 17 Итого по разделу | 13699 II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ 6305 Запасы в том числе: сырье, материалы и другие аналогичные ценности 963 животные на выращивании и откорме - затраты в незавершенном производстве 1974 готовая продукция и товары для перепродажи 3174 товары отгруженные - расходы будущих периодов 194 прочие запасы и затраты - Продолжение таблицы 2.3. 1 2 Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям - Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты) - в том числе покупатели и заказчики - Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты) 1361 в том числе покупатели и заказчики 1246 Краткосрочные финансовые вложения - Денежные средства 2034 Прочие оборотные активы 58 Итого по разделу II 9919 БАЛАНС 23457 Пассив На начало отчетного года III. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ 5900 Уставный капитал Собственные акции, выкупленные у акционеров (1113) Добавочный капитал 2651 Резервный капитал 2385 в том числе: 2200 резервы, образованные в соответствии с законодательством резервы, образованные в соответствии с учредительными документами 185 Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) 1980 Итого по разделу III 11803 IV. ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА Займы и кредиты 8130 Отложенные налоговые обязательства 14 Прочие долгосрочные обязательства - Итого по разделу IV 8144 V.КРАТКОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА Займы и кредиты 580 Кредиторская задолженность 2723 в том числе: поставщики и подрядчики 697 задолженность перед персоналом организации 579 задолженность перед государственными внебюджетными фондами 209 задолженность по налогам и сборам - прочие кредиторы 581 Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов - Доходы будущих периодов 106 Резервы предстоящих расходов 101 Прочие краткосрочные обязательства - Итого по разделу V 3510 БАЛАНС 23457 2. Формирование промежуточного ликвидационного баланса. Его составление сводится к оценке имущественной массы, подлежащей распределению между кредиторами и собственниками компании ОАО «Лига». Поскольку для кредиторов сроки предъявления имущественных исков заканчивается 25 июля 2007 г. (в течение двух месяцев со дня публикации информации о начале процедуры ликвидации в средствах массовой информации), промежуточный ликвидационный баланс составляется на 25.07.2007 г. Для формирования промежуточного ликвидационного баланса необходимо исключить из него те статьи актива, которые не могут быть проданы, и регулирующие статьи. В моем примере подлежат списанию на счет прочих расходов издержки обращения на остаток товаров, резервы по сомнительным долгам и расходы будущих периодов. Суммы накопленной амортизации по основным средствам и торговая наценка на остаток товаров списываются на соответствующие счета основных средств и товаров в розничной торговле. В табл. 2.4 приведены операции, осуществляемые в период составления промежуточного ликвидационного баланса. Таблица 2.4 Подготовительные операции к составлению промежуточного ликвидационного баланса компании ОАО «Лига» (списание регулирующих счетов и неликвидов) № п/п Содержание операции Корреспондирующие счета дебет кредит Сумма, руб. 1 2 3 4 5 1 Получение на расчетный счет дебиторской задолженности 51 62 1 245 813 51 76-1 17 846 2 Списывается расходы будущих периодов 91-2 97 193 890 3 Списывается сумма накопленной амортизации по основным средствам, первоначальная стоимость доводится до остаточной 2 1 10 623 700 4 Получены деньги с расчетного счета в кассу для выплаты заработной платы 50 51 579 473 5 Выплачивается заработная плата и компенсации уволенным сотрудникам 70 50 579473 Продолжение таблицы 2.4 1 2 3 4 5 6 Погашается задолженность перед бюджетом по налогам и сборам 68 51 618 300 7 Продаются материалы 62 91-1 903 000 91-2 10 896 910 8 Поступают на расчетный счет деньги от продажи материалов 51 62 903 000 9 Аннулированы незаконченные работы ввиду невозможности их завершения 91-2 20 1 973 509 10 Списаны резервы предстоящих расходов 96 91-1 101 256 11 Расходы на публикацию объявления о ликвидации 44 60 1 000 12 Списание расходов на ликвидацию 91-2 44 1 000 13 Списываются резервы под обесценение финансовых вложений 59 91-1 336 000 14 Списываются резервы под снижение стоимости материальных ценностей 14 91-1 10 870 15 Списывается сумма накопленной амортизации по нематериальным активам 5 4 191 250 16 Списываются отклонения в стоимости материальных ценностей 91-2 16 76 576 17 Списаны отложенные налоговые обязательства 77 91-2 13 800 18 Списаны доходы будущих периодов 98 91-2 106 370 19 Погашен долг подотчетного лица 50 71 4 300 20 Возвращен работником предоставленный займ 50 73 54 544 21 Списаны отложенные налоговые активы 91-1 09 17 180 22 Списаны прочие расходы 99 91 1 696 347 23 Определен финансовый результат – непокрытый убыток 84 99 1 696 347 На этом этапе Главная книга ОАО «Лига» имеет вид (таблица 2.5.) Таблица 2.5. Главная книга ОАО «Лига» Счет 01 Основные средства (в руб.) Дебет Кредит месяц № опер. содержание сумма месяц № опер. содержание сумма Сальдо на 01.01.2007 г. 17 176 809 3 10 623 700 Оборот 0 Оборот 10 623 700 Сальдо на 25.07.2007 г. 6 553 109 Счет 02 Амортизация основных средств (в руб.) Дебет Кредит месяц № опер. содержание сумма месяц № опер. содержание сумма 3 10 623 700 Сальдо на 01.01.2007 г. 10 623 700 Оборот 10 623 700 Оборот 0 Сальдо на 25.07.2007 г. 0 Продолжение таблицы 2.5 Счет 04 Нематериальные активы Дебет Кредит месяц № опер. содержание сумма месяц № опер. содержание сумма Сальдо на 01.01.2007 г. 637 500 15 191 250 Оборот 0 Оборот 191 250 Сальдо на 25.07.2007 г. 446 250 Счет 05 Амортизация нематериальных активов (в руб.) Дебет Кредит месяц № опер. содержание сумма месяц № опер. содержание сумма 15 191 250 Сальдо на 01.01.2007 г. 191 250 Оборот 191 250 Оборот 0 Сальдо на 25.07.2007 г. 0 Счет 09 Отложенные налоговые активы Дебет Кредит месяц № опер. содержание сумма месяц № опер. содержание сумма Сальдо на 01.01.2007 г. 25 600 21 25 600 Оборот 0 Оборот 25 600 Сальдо на 25.07.2007 г. 0 Счет 10 Материалы (в руб.) Дебет Кредит месяц № опер. содержание сумма месяц № опер. содержание сумма Сальдо на 01.01.2007 г. 896 910 7 896 910 Оборот 0 Оборот 896 910 Сальдо на 25.07.2007 г. 0 Счет 14 Резервы под снижение стоимости материальных ценностей (в руб.) Дебет Кредит месяц № опер. содержание сумма месяц № опер. содержание сумма 14 10 870 Сальдо на 01.01.2007 г. 10 870 Оборот 10 870 Оборот 0 Сальдо на 25.07.2007 г. 0 Счет 16 Отклонение в стоимости материальных ценностей (в руб.) Дебет Кредит месяц № опер. содержание сумма месяц № опер. содержание сумма Сальдо на 01.01.2007 г. 76 576 16 76 576 Оборот 0 Оборот 76 576 Сальдо на 25.07.2007 г. 0 Счет 20 Основное производство (в руб.) Дебет Кредит месяц № опер. содержание сумма месяц № опер. содержание сумма Сальдо на 01.01.2007 г. 1 973 509 9 1 973 509 Оборот 0 Оборот 1 973 509 Сальдо на 25.07.2007 г. 0 Продолжение таблицы 2.5 Счет 43 Готовая продукция (в руб.) Дебет Кредит месяц № опер. содержание сумма месяц № опер. содержание сумма Сальдо на 01.01.2007 г. 3 174 000 1 158 Оборот 0